Herlitzka Adolfo Miguel c/ DGI"
Sumarios:
1.- La falta de intervención de los responsables solidarios en el procedimiento de determinación de oficio de la persona de existencia ideal, no puede configurar una situación de indefensión porque en el procedimiento de determinación para hacer efectiva la responsabilidad solidaria pudieron hacer valer las defensas que pudo formular la sociedad y las suyas propias.
Buenos Aires, 20 de septiembre de 2001.
VISTOS: estos autos "Herlitzka Adolfo Miguel (TF 15212-I) c/ DGI", y
CONSIDERANDO:
1°) Que en virtud de que la contribuyente Algodonera Témperley SACEI no ingresó el crédito determinado a favor del fisco, se inició el procedimiento de determinación de oficio para establecer la responsabilidad solidaria de sus directores Adolfo Miguel Herlitzka, Mauro Adolfo Herlitzka y Jacquelin Susana Blair de Herlitzka.
Mediante resoluciones del 26.12.96, se determinó de oficio la responsabilidad solidaria de cada uno de ellos respecto de la deuda que mantiene con la DGI la contribuyente y se les intimó el ingreso del tributo omitido aplicándoles una multa equivalente al 70% del impuesto actualizado.
A fs. 304/310 el Tribunal Fiscal de la Nación confirmó dicha resolución por Considerar que:
a) los recurrentes no vieron cercenado su derecho de defensa en juicio -como alegaron-, toda vez que fueron debidamente notificados del inicio del procedimiento,
b) el organismo recaudador para determinar la responsabilidad solidaria se ajustó al procedimiento previsto por la ley 11.683 (arts. 15,16 y 18),
c) no era necesario que el proceso por el que se determinó la deuda principal se iniciara simultáneamente con el tendiente a determinar la responsabilidad solidaria, pues ello no se compadecía con lo normado para tales casos por la ley de procedimientos tributarios,
d) la determinación de oficio efectuada a Algodonera Témperley S.A. se originó en un minucioso análisis sobre la operatoria que la involucraba con Algodonera Santa Fe S.A., para concluir que la primera emitía a la segunda una nota de crédito mensual por los trabajos que realizaba, sin generar débito fiscal por esa facturación, por lo que las ventas estaban alcanzadas por el art. 3°, inc. c) de la ley del IVA,
e) debía desestimarse el planteo de los actores de que el monto del impuesto omitido sería inferior al determinado, porque no obstante dicha afirmación, los recurrentes no arrimaron pruebas en tal sentido,
f) Adolfo Miguel y Mauro Adolfo Herlitzka no controvirtieron el carácter de directores que desempeñaron a la fecha de vencimiento de las obligaciones incumplidas por el deudor principal, y sus argumentos tendientes a desconocer su responsabilidad, no podían tener acogida favorable toda vez que la decisión respecto de los criterios fiscales a adoptar era exclusiva responsabilidad de las autoridades de la sociedad,
g) la negativa de la Sra. Blair de Herlitzka de haber desempeñado funciones de dirección durante el periodo en cuestión, resultaba insustancial en tanto no se refería a los ejercicios en que se determinara su responsabilidad en la dirección de la sociedad,
h) la multa fue correctamente encuadrada en la figura culposa del art. 45 de la ley 11.683, sin que se adviertan causales que permitan sostener la existencia de un error excusable exonerativo de responsabilidad.
2°) Los actores apelaron lo resuelto por el Tribunal Fiscal a fs. 313 y a fs. 315/328 expresaron agravios, los que fueron respondidos a fs. 330/332vta..
Sostienen los recurrentes que no se les puede oponer el procedimiento de determinación de deuda seguido contra Algodonera Témperley S.A. por no haber sido parte en él, y plantean la nulidad de lo actuado toda vez que no se les dio intervención en dicho proceso violándose así su derecho de defensa.
Respecto de las tareas realizadas por Algodonera Témperley S.A. para Algodonera Santa fe S.A. afirman que existía una locación de servicios y no una locación de obra y que ello ha quedado demostrado a través del informe pericial sin que existan en la causa elementos que controviertan esas pruebas.
En lo que atañe al impuesto debido, señalan que si se admitiera que realizaban locaciones de obra, tanto de la pericia así como de la prueba informativa resulta que dicha actividad sólo pudo haber alcanzado el 0,18%, y agregan que si el Tribunal a quo restó validez a las pruebas que arrimaron para acreditarlo, debió ordenar las medidas probatorias necesarias.
Argumentan que ha sido erróneo el cómputo por parte del Fisco del crédito fiscal de Algodonera Témperley SA, y señalan que no existe en el caso mayor prueba por producir y que su criterio ha sido "claramente expuesto en el recurso de apelación, el cual se reitera".
Manifiestan que han sido condenados al pago de una multa sin haberse acreditado su participación en la determinación y pago de los tributos, ni que hubieran incurrido en culpa o dolo al cometer el supuesto incumplimiento.
3°) Que la indefensión que los actores alegan para que se declare la nulidad de lo actuado no puede prosperar.
En efecto, en el artículo 5 de la ley 11.683 (t.o.v.) se establece que son responsables por deuda propia del cumplimiento de sus obligaciones tributarias (entre otras) "las sociedades, asociaciones, entidades ..." (inc.c), y por el inciso d) del art. 6 se determina que son responsables del cumplimiento de la deuda ajena (entre otros) los directores, gerentes y demás representantes de las personas jurídicas, sociedades, asociaciones, entidades, empresas y patrimonios a que se refiere el art. 5 en sus incisos b) y c)
Por su parte el inc. a) del art. 8 determina que "responden con sus bienes propios y solidariamente con los deudores del tributo y, si los hubiere, con otros responsables del mismo gravamen,. ..todos los responsables enumerados" (entre otros) en el inciso d) del art. 6, "... si los deudores no cumplen la obligación administrativa de pago para regularizar su situación fiscal ...".
Para hacer efectiva esa responsabilidad solidaria, la ley 11.683 establece un procedimiento especial que opera en forma condicional. Nace cuando la persona de existencia ideal es intimada al pago y no satisface el gravamen.
Dicho procedimiento se rige por lo dispuesto en el 5° párrafo del art. 17 (anterior art. 24) de la ley 11.683 que manda llevar adelante el procedimiento de determinación de oficio cuando se quiera efectivizar esa responsabilidad solidaria.
De las actuaciones administrativas y de éstas surge que habiéndose determinado de oficio la obligación tributaria de la responsable (Algodonera Témperiey S.A.) y comprobado por el organismo recaudador la falta de pago, se le confirió vista a los aquí recurrentes para que hagan valer sus derechos con relación a la responsabilidad solidaria que les cabe como representantes de dicha sociedad (fs.19/22 act. adm.). Luego de que los responsables presentaron su descargo y ofrecieron prueba en defensa de sus derechos (fs. 36/42, 34/39 act. adm.), el organismo recaudador determinó la obligación tributaria de cada uno de ellos y aplicó multa.
El procedimiento llevado a cabo por el organismo recaudador se ajustó estrictamente a lo dispuesto por la ley 11.683, y confirió a los responsables todas las garantías necesarias para que hagan valer sus derechos, por lo que la indefensión alegada, no aparece configurada.
Que la circunstancia que invocan los recurrentes de que no se les dio intervención en el procedimiento seguido con Algodonera Témperley S.A., en nada afecta la solución de la causa toda vez que en el procedimiento que se les siguió para hacer efectiva su responsabilidad solidaria, tuvieron la oportunidad de ejercer plenamente su derecho de defensa en juicio para eximirse de su responsabilidad personal y solidaria demostrando "que sus representados, mandantes etc., los han colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus deberes fiscales" (inc. a) art. 8 ley 11.683).
Por lo demás, debe puntualizarse que la falta de intervención de los responsables solidarios en el procedimiento de determinación de oficio de la persona de existencia ideal, no puede producir ningún agravio porque en el procedimiento de determinación para hacer efectiva la responsabilidad solidaria pudieron hacer valer las defensas que pudo formular la sociedad y las suyas propias.
4°) Está acreditado en autos que la actividad que realizaba la actora consistía en emitir para Algodonera Santa fe una nota de débito mensual por los trabajos que realizaba (transformación del algodón en hilados de algodón a través de un proceso productivo, utilizando máquinas y personal propios) sin generar débito fiscal por esa facturación.
Dicha operatoria encuadra en el hecho imponible previsto por el art. 3°, inc. c) del impuesto al valor agregado que comprende en el ámbito de la imposición a las elaboraciones por encargo de un tercero sin aporte de materia prima toda vez que están alcanzadas por el impuesto "...la elaboración, construcción o fabricación de una cosa mueble -aun cuando adquiera el carácter de inmueble por accesión- por encargo de un tercero, con o sin aporte de materias primas, ya sea que la misma suponga la obtención del producto fin o simplemente constituya una etapa en su elaboración, construcción, fabricación o puesta en condiciones de utilización."
Siendo ello así, y toda vez que la actividad de la actora constituyó una locación de obra, ha sido bien encuadrada por parte del Tribunal Fiscal de la Nación en el hecho imponible previsto en la norma transcripta.
5°) Que los agravios de los recurrentes referidos al cómputo del crédito fiscal que consideran erróneo y entienden que no necesitan mayor prueba que la aportada ante la anterior instancia para acreditar sus dichos, por lo que reiteran lo allí expuesto (vide fs. 324 de autos). Remiten a la valoración de cuestiones de hecho y prueba que son ajenas -en principio-, al recurso que autoriza del art. 86 inc. b) de la ley 11.683 (t.o. 1998).
No obstante lo señalado, sobre este punto el Tribunal debe advertir que la manifestación de los recurrentes en el sentido de que si el TFN consideró que debieron efectuarse mayores comprobaciones para acreditar los extremos invocados debió ordenar las medidas del caso, no es admisible. En efecto, cabe aclarar, que la atribución que otorga el art. 164 de la ley 11.683 (t.v.) al Tribunal Fiscal de la Nación para establecer la verdad de los hechos y resolver el caso independientemente de lo alegado por las partes, no tiene el alcance que pretenden atribuirle los recurrentes, habida cuenta que no opera hasta el punto de sustituir el ámbito dejado al impulso de oficio de parte, porque dicha atribución no permite abandonar la regla que obliga a fallar dentro de los limites que impone la demanda ni suplir las negligencias o deficiencias que acusen las partes en sus planteos.
6°) Que la alegada desvinculación de la sociedad por parte de la señora Balir de Herlitzka durante los periodos fiscales determinados, no ha sido suficientemente acreditada porque, tal como se señaló en sede administrativa y lo puntualizó el TFN, la documentación arrimada (actas de asambleas del 20.8.94 y 26.11.85) se refieren a ejercicios no discutidos en autos
7°) Que en lo que respecta a la multa impuesta, corresponde señalar que el art. 58 (ahora 55) de la ley 11683 (t.o. 1978) extiende la responsabilidad del art. 45 que se le imputó a la persona de existencia ideal a los responsables por el cumplimiento de la deuda ajena.
Que no existe motivo alguno para dejar sin efecto la sanción impuesta toda vez que si bien este Tribunal admitió -bajo ciertas condiciones- el error de derecho no penal como causal exonerativa de culpabilidad (vid. "Longvie Paraná" del 22/6/93 y "Editorial Atlántida" del 10/8/93, entre muchos otros), tal solución no resulta aplicable en los autos.
En efecto, como se señalara en los precedentes citados, dicho error requiere para su viabilidad, que sea esencial, decisivo e inculpable, extremos que deben ser examinados en consonancia con las circunstancias que rodearon el accionar de aquél a quien se le atribuye la infracción tributaria.
En ese contexto, debe advertirse que los actores no invocan dicha circunstancia en sede administrativa ni ante el Tribunal Fiscal de la Nación y del recurso articulado no surge la existencia de tal error excusable, sino una mera discrepancia con la valoración que la Dirección General Impositiva y el TFN hicieron sobre el caso. Esa sola discrepancia no alcanza para caracterizar su accionar como un error de derecho.
Por lo tanto, debe concluirse que la decisión del Tribunal Fiscal de confirmar la multa impuesta a los apelantes por considerar que la conducta de la actora ha sido correctamente calificada por el fisco, se ajusta a derecho y debe ser confirmada.
8°) Por las razones expuestas se confirma la sentencia apelada. Con costas (art. 68 del C.P.C.C.N.). ASI SE RESUELVE. Regístrese, notifíquese y devuélvase.
JORGE HECTOR DAMARCO - M. I . GARZON DE COMTE GRAND - MARTA HERRERA
